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Solo existe un hecho imponible del ISD para los herederos de un causante que ha fallecido sin haber aceptado o repudiado una herencia anterior

Sentencia del Tribunal Supremo, de 5 de junio de 2018 (en el mismo sentido, Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Aragón, de 9 de mayo de 2018)

En el caso analizado el Tribunal Supremo valora si existen uno o dos hechos imponibles en el ISD cuando un heredero fallece sin haber aceptado ni repudiado una herencia de la que era beneficiario, pasando directamente a sus herederos el derecho a aceptar o repudiar esa primera herencia.

La Administración recurrente considera que se ha producido una doble transmisión y adquisición hereditaria, y por ello, un doble devengo del ISD.

Sin embargo, la Sala, sobre la base de la doctrina civil fijada por la Sala de lo Civil del mismo Tribunal Supremo en su Sentencia de 11 de septiembre de 2013, entiende que existe una única transmisión y, por ende, una única adquisición. A lo anterior añade el tribunal que no existe causahabiente, ni por ende sujeto pasivo, en la primera herencia del primer causante, dado que para ser causahabiente se precisa de aceptación de la herencia, no siendo suficiente el llamamiento a la misma.

El Tribunal Supremo recuerda que este supuesto únicamente se produce cuando el primer heredero es llamado a la herencia a título de heredero, dado que el legado se adquiere por el derecho mismo, mientras que la herencia requiere de aceptación expresa o tácita.

Por último, matiza el Tribunal Supremo en su sentencia que este criterio es válido para sucesiones mortis causa regidas por el Código Civil, así como aquellas otras en las comunidades que reconozcan en su derecho civil el ius transmissionis de forma semejante al Código Civil.

El Tribunal Supremo analizará si el reconocimiento de la “reducción de empresa familiar” en una liquidación provisional del ISD dictada en una herencia liquidada mediante el procedimiento de declaración puede ser objeto de comprobación posterior por la inspección

Auto del Tribunal Supremo, de 4 de junio de 2018, por el que se admite el recurso de casación para la formación de jurisprudencia

En este caso se analiza en la sentencia recurrida un supuesto en el que los causahabientes presentaron ante la Administración tributaria declaración con los bienes, derechos y gastos deducibles de la causante, manifestando que resultaba de aplicación la “reducción de empresa familiar” en el ISD sobre las acciones en una sociedad anónima. Como consecuencia de dicha declaración, la Administración tributaria dictó liquidación provisional admitiendo la aplicación de la “reducción de empresa familiar”.

Con posterioridad, se iniciaron actuaciones de comprobación e investigación por la Administración que concluyeron con una liquidación definitiva que determinaba como improcedente la citada “reducción de empresa familiar” por no cumplirse los requisitos legales oportunos.

La sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Asturias recurrida por la Administración resuelve a favor del contribuyente. Considera que tras presentar el contribuyente la declaración inicial, la Administración disponía de todos los datos para liquidar el impuesto y no puede dictar en un proceso de inspección posterior una liquidación que modifique la inicial sobre la base de una consideración jurídica diferente de los mismos hechos.

En el auto el Tribunal Supremo entiende que la cuestión presenta interés casacional objetivo para la formación de jurisprudencia porque la doctrina establecida por el TSJ de Asturias causaría un grave daño al interés general si fuera errónea, ya que obligaría a los órganos gestores a hacer un análisis exhaustivo del cumplimiento de los requisitos legalmente establecidos para aplicar el incentivo fiscal, desdibujando las funciones de gestión e inspección en los procedimientos iniciados mediante declaración.

Por tanto, el Tribunal Supremo resolverá para determinar si el reconocimiento de la “reducción de empresa familiar” en una liquidación provisional acordada en un procedimiento de gestión tributaria mediante declaración puede impedir la posterior comprobación de los requisitos legales para su aplicación por los órganos de inspección en un procedimiento de comprobación e investigación.

No es necesaria la inscripción en el registro de uniones de hecho para aplicar los incentivos para parejas de hecho en el ISD, siempre que se cumplan los requisitos materiales y se acredite suficientemente la convivencia

Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Madrid, de 11 de junio de 2018

En el caso analizado, la Administración y el Tribunal Económico Administrativo Regional de Madrid habían negado la aplicación de la reducción por parentesco prevista en la comunidad autónoma de Madrid en el ISD a la heredera pareja de hecho del causante por no haber estado la pareja inscrita en el registro de uniones de hecho de la Comunidad Autónoma.

El fundamento de esta denegación era que normativa autonómica de la Comunidad de Madrid asimila a los cónyuges y los miembros de las uniones de hecho sólo cuando cumplen los requisitos establecidos en la Ley de Uniones de Hecho de la Comunidad de Madrid, estableciendo esta última Ley en su artículo primero la exigencia de que la pareja se encuentre inscrita en el Registro de Uniones de Hecho de la Comunidad de Madrid.

En este supuesto, recurrente, administración y Tribunal Económico Administrativo, entienden que se cumplían todos los requisitos establecidos por la norma autonómica que regula las parejas de hecho, salvo la formalidad de la inscripción en el registro. Por ello, el tribunal analiza si la inscripción en el citado registro es un elemento esencial para la equiparación de los miembros de la pareja a los cónyuges o si únicamente se trata de un medio cualificado de prueba de la unión de hecho susceptible de ser sustituido por otras pruebas.

Después de analizar los distintos pronunciamientos contradictorios relacionados con la cuestión, el tribunal, en la línea de su Sentencia de 12 de mayo de 2016, entiende que la inscripción tiene un mero carácter declarativo y no constitutivo, pues el propio Tribunal Constitucional reconoció que la inscripción registral tenía como única finalidad la acreditación de una situación de hecho. Asimismo, el Reglamento del registro de uniones de hecho que desarrolla la ley autonómica otorga carácter declarativo a la inscripción.

El tribunal en este caso entiende suficientemente acreditada la unión de hecho con la documentación aportada, citando como tal el reconocimiento en testamento, el empadronamiento conjunto, la economía conjunta acreditada y el papel desarrollado durante la enfermedad y entierro. Por todo ello, determina que entre el recurrente y su causante existía una unión de hecho, al cumplirse los requisitos materiales de la norma autonómica, y por tanto considera aplicable la reducción.

El inicio del cómputo del plazo de prescripción del ISD en donaciones efectuadas mediante transferencias bancarias no comienza en el momento de la transferencia sino desde que haya un hecho relevante que trascienda al exterior

Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Madrid, de 9 de febrero de 2018

El elemento central del litigo objeto de análisis reside en determinar desde qué momento debe computarse el plazo de prescripción en donaciones realizadas a través de transferencias bancarias y reflejadas en documentos privados o formalizadas mediante un mero acuerdo verbal.

La normativa reglamentaria del ISD determina que la fecha de inicio del cómputo del plazo de prescripción de donaciones se produce en el momento en que el documento privado surta efecto frente a terceros, remitiéndose para ello al Código Civil. Por su parte, el Código Civil  establece que un documento privado tiene efectos frente a terceros desde que se incorpora a un registro público, desde el momento de fallecimiento de cualquiera de los firmantes o desde el día en que se entregase a un funcionario público por razón de su oficio.

Entiende el tribunal que la normativa expuesta en el párrafo anterior tiene como finalidad permitir a la Administración actuar frente a unas operaciones que, hasta que no se dan alguna de las circunstancias relatadas anteriormente, se producen en el ámbito de la esfera privada de los intervinientes y sin ninguna proyección exterior.

Por tanto, la sentencia confirma la tesis mantenida por la Administración y considera que en el analizado caso el plazo de prescripción se inició con el fallecimiento del donante y no desde el momento de realización de las transferencias bancarias, por lo que no se aprecia la existencia de prescripción.

Son aplicables a los herederos no residentes en la Unión Europea y el Espacio Económico Europeo los beneficios fiscales de la normativa autonómica en el ISD

Sentencia de la Audiencia Nacional, de 18 de junio de 2018

En primer lugar, el tribunal analiza si existe o no motivación suficiente en la comprobación de valoraciones de inmuebles realizada por la Administración.

A este respecto, se analizan dos situaciones:

1. En la primera de ellas el tribunal concluye que el informe de valoración de la administración encargado a una sociedad tasadora es válido, a pesar de que no se haya comprobado el interior del inmueble (vivienda), dada la exhaustividad del informe (se ha incluido una descripción individualizada de todas las circunstancias que determinan la valoración del inmueble).
2. En la segunda, el tribunal considera que no se encuentra correctamente motivada la valoración realizada por la propia administración en la medida en que se expresan dos testigos, pero se refieren al valor de la oferta, no se describe el estado de la finca (vivienda), no se considera su antigüedad ni su estado de conservación y tampoco se concreta el método para calcular el precio medio (únicamente se refiere a series estadísticas publicadas por un portal inmobiliario).

En segundo lugar, el recurrente alega que no podía existir ajuar doméstico en la medida en que el causante no residía en España y manifiesta la dificultad de probar un hecho negativo. Entiende la Audiencia Nacional que para afirmar la inexistencia de ajuar doméstico es necesario probar que las viviendas carecen de los objetos necesarios para desarrollar en ellas la vida cotidiana o que, de existir ajuar doméstico, este no es propiedad del causante. Para ello, es suficiente con aportar un testimonio creíble sobre estas circunstancias y acreditar los hechos, lo que no es una prueba de un hecho negativo, ni una prueba difícil a juicio de la Audiencia.

Por último, en lo que atañe a la aplicación de deducciones y bonificaciones reguladas en la normativa autonómica del ISD en un caso en el que: el causante es francés pero residente en Venezuela,  los causahabientes (contribuyentes) son franceses y residentes en Francia, y el fallecimiento se ha producido antes del 1 de enero de 2015, estima el tribunal que, de acuerdo con la doctrina del Tribunal de Justicia de la Unión Europea, resultan de aplicación los beneficios fiscales previstos en la regulación autonómica del ISD que aplicarían a un ciudadano de la Comunidad Europea residente en territorio español.

Responsabilidad subsidiaria del adquirente de un inmueble en relación con el pago del ISD correspondiente al vendedor en la proporción que representa el inmueble sobre el total de la masa hereditaria

Sentencia del Tribunal Supremo, de 5 de junio de 2018

En este caso el Tribunal Supremo aclara que en el ámbito del I la afección de bienes, y la correspondiente responsabilidad subsidiaria, queda limitada a la proporción que el valor del bien afecto representa en la masa hereditaria adquirida por el deudor principal y, por ende, en su deuda tributaria.

Entiende el tribunal, como ya lo había hecho la sala de instancia, que iría contra el principio de equidad una interpretación según la cual el tercero adquirente de un bien hereditario quede obligado al pago, con cargo al mismo, de la totalidad de la deuda por ISD del deudor principal, con independencia de la proporción que la cuota del bien adquirido represente sobre la cuota total de la herencia.

Uno de los magistrados formula un voto particular y considera que si el legislador hubiera querido limitar la responsabilidad subsidiaria lo hubiera hecho expresamente, y entiende que el principio de equidad no puede ser un elemento suficiente para crear jurisprudencia por sí mismo.

El Tribunal Supremo determinará si para cumplir el requisito de mantenimiento en la “reducción de empresa familiar” en el ISD por la adquisición de un negocio es necesario mantener la misma actividad económica durante el periodo de mantenimiento (10 años)

Auto del Tribunal Supremo, de 21 de mayo de 2018

Mediante este auto, el Tribunal Supremo admite el recurso de casación interpuesto contra una sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Andalucía y concluirá sobre si es necesario mantener la misma actividad económica a la que estaba destinada la empresa adquirida por herencia durante el plazo de mantenimiento de diez años, a efectos de aplicar la “reducción de empresa familiar” en el ISD.

En la sentencia recurrida se deniega la aplicación de la reducción por no continuar realizándose la actividad económica que el causante desarrollaba con carácter previo al fallecimiento (arrendamiento de locales) durante los diez años siguientes a la adquisición hereditaria. En este caso, las herederas constituyeron la comunidad de bienes sobre el local heredado y la dieron de alta en su epígrafe del IAE correspondiente. Con posterioridad, se produce la enajenación del elemento patrimonial afecto a la actividad de arrendamiento de locales procediendo a disolver la referida comunidad de bienes el mismo día.

Entiende el Tribunal Superior de Justicia de Andalucía que las herederas se desprendieron del único bien afecto a la actividad y que, al disolver la comunidad de bienes, se exteriorizaba su voluntad de no continuar en el ejercicio de esa actividad. Además se razona en la sentencia que las herederas ni tan siquiera invocaron que lo obtenido en la enajenación se hubiera reinvertido en algún bien o activo para la continuación de la actividad.

El Tribunal entiende que existe interés casacional objetivo para la formación de jurisprudencia, en la medida en que estas normas no han sido nunca interpretadas por el Tribunal Supremo y es notorio que el criterio puede afectar a un gran número de situaciones.

No aplica el régimen de sociedades patrimoniales (IS) al realizar la actividad económica de promoción inmobiliaria a través de otra sociedad vinculada

Sentencia de la Audiencia Nacional, de 4 de mayo de 2018

En la presente sentencia, el tribunal analiza si es posible aplicar el régimen de sociedades patrimoniales, a efectos del Impuesto sobre Sociedades, a una entidad tenedora de terrenos que transmite uno de ellos a una sociedad vinculada, dedicada a la promoción inmobiliaria, financiando su adquisición mediante un préstamo participativo otorgado por la vendedora.

La recurrente justifica que la sociedad recurrente había sido constituida con la finalidad de reducir los riesgos empresariales mediante la separación de patrimonios, por lo que no debería hacerse un examen conjunto como ha hecho la Inspección.

En este caso, la Audiencia Nacional entiende que la entidad recurrente no cumple con los requisitos para ser considerada como sociedad patrimonial, dado que ésta participa en la actividad económica de promoción inmobiliaria de la vinculada como partícipe inversor mediante un contrato de cuentas en participación. Esta participación en la actividad económica es lo que excluye a la entidad recurrente de su consideración como entidad patrimonial.

Además, señala expresamente la sentencia que aunque no se ha discutido la composición del activo de la entidad tenedora de los terrenos, siendo la sociedad vinculada del grupo una entidad dedicada a la promoción inmobiliaria debe concluirse que los terrenos de la primera sociedad se encuentran afectos a la actividad de promoción, señalando la audiencia también de forma expresa que “es posible realizar la actividad inmobiliaria a través de otra sociedad.”

Sociedad holding: no es sociedad patrimonial (a efectos del IS) si la dirección y gestión de las participaciones la realiza el administrador

Sentencia de la Audiencia Nacional de 3 de mayo de 2018

Se analiza en la sentencia el cumplimiento del requisito de contar con medios materiales y personales mínimos a los efectos de considerar que las participaciones en entidades de una sociedad constituyen valores y, por tanto, dicha sociedad debe considerarse como entidad patrimonial en el Impuesto sobre Sociedades.

En este caso la Inspección requirió a la persona contratada por la empresa para que declarase acerca de la realización de sus funciones. Ante dicho requerimiento, la persona contratada, hija del administrador, declaró que no contaba con la formación adecuada para la gestión de la cartera de valores y que era una mera mandataria de su padre. De dicha declaración la Inspección dedujo que la entidad no contaba con la organización de medios materiales y personales para dirigir y gestionar su participación en las entidades participadas, calificando a la sociedad como entidad patrimonial.

Sin embargo, la Audiencia Nacional considera que la gestión de las participaciones puede realizarse por el administrador de la entidad sin necesidad de otros medios, como ocurren en el presente supuesto, por lo que las entidades participadas no tendrían la consideración de valores y, por tanto, la sociedad no se consideraría entidad patrimonial.

Además, señala la Audiencia Nacional, en este caso no se está ante un problema de carga de la prueba sobre las actuaciones de dirección y gestión realizadas por el Administrador, en contra del criterio del TEAC. Ello es así porque, según el tribunal,  existiendo indicios de que la actividad de dirección y gestión de las entidades se realizaba por parte del administrador (e.g. las declaraciones de la persona contratada, etc.), la Inspección ha quebrado el principio de objetividad que debe regir sus actuaciones al no haber comprobado los indicios que apuntaban a la existencia de dicha la organización mínima de medios materiales y personales para la gestión de las sociedades participadas.

Puede existir actividad económica de arrendamiento de inmuebles, a los efectos del régimen de sociedades patrimoniales en el IS, aunque no exista persona contratada con relación laboral

Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Cataluña, de 16 de febrero de 2018

Se cuestiona en la sentencia la aplicación del régimen especial de sociedades patrimoniales del Impuesto sobre Sociedades. Se analiza si la actividad de arrendamiento de inmuebles desarrollada por la entidad recurrente puede calificarse como económica y, en concreto, el cumplimiento del requisito de persona empleada con contrato laboral y a jornada completa.

La empresa recurrente contaba con un trabajador, vigilante, contratado a media jornada y con una administradora solidaria con un contrato verbal como directora administrativa. La Inspección y el Tribunal Económico-Administrativo Regional, cuya resolución es recurrida en la presente sentencia, estimaron que no se cumplía el requisito por el tipo de jornada y funciones del cargo (en el caso del vigilante) y por no haber quedado acreditada la existencia de una relación laboral (en el caso de la administradora).

Sin embargo, el Tribunal, atendiendo al elevado número de operaciones que desarrolló la sociedad en los ejercicios discutidos y al importe de las ganancias obtenidas, considera que queda acreditado que la recurrente desarrollaba una actividad económica de arrendamiento de inmuebles para cuya gestión era requerido tener una persona contratada.

Entiende el Tribunal que contar con una persona contratada es un instrumento para delimitar la existencia de actividad económica que, sin embargo, puede ser acreditada por medios distintos.

No existe ganancia patrimonial en el IRPF en una donación de empresa familiar si se cumplen los requisitos establecidos en la normativa estatal, con independencia que se aplique en la donación la normativa autonómica del ISD

Consulta Vinculante de la DGT V1727-18 de 18 de junio de 2018

La DGT vuelve a reiterar el criterio manifestado en consultas previas. Así, se estima que no existe ganancia patrimonial en el IRPF en las donaciones de “empresas familiares” que cumplan los requisitos para la aplicación de la “reducción de empresa familiar” establecida en la normativa estatal del ISD. Ello con independencia de que el donatario aplique en su lugar la “reducción de empresa familiar” que esté regulada en la normativa autonómica del ISD que sea de aplicación a la donación, y de los requisitos que ésta establezca para ello.

No supone incumplimiento del requisito de mantenimiento para la aplicación de la reducción de empresa familiar si el donante se mantiene en el órgano de administración de la sociedad donada con funciones protocolarias ni si se vende una filial siempre que exista reinversión

Consulta Vinculante de la DGT V1501-18 de 4 de junio de 2018

La DGT vuelve a reiterar el criterio  manifestado en distintas consultas previas. Esto es que no afectaría al disfrute de la “reducción de empresa familiar” practicada en el ISD el hecho de que el donante, que en este caso mantiene el usufructo de las participaciones tras la donación, continúe siendo miembro del órgano de administración de la sociedad cuyas participaciones se han donado con funciones protocolarias y representativas. No obstante debe dejar de ejercer funciones directivas en la entidad cuyas participaciones fueron objeto de donación.

Asimismo, tampoco afectaría al mantenimiento del derecho a la “reducción de empresa familiar” en el ISD en la donación de las referidas participaciones el hecho que el donante, que se ha reservado el derecho de usufructo sobre las participaciones, obtenga remuneraciones por el desempeño de funciones directivas en una sociedad filial de la sociedad “holding” cuyas participaciones ha donado.

Si antes del fin del periodo de mantenimiento se realiza una operación societaria, o se desinvierte en filiales reinvirtiendo el importe obtenido en nuevos proyectos dentro del grupo, no se pierde el derecho a la reducción practicada siempre que: (i) se mantenga el valor de adquisición por el que se practicó la reducción en el ISD en las participaciones en las que en su caso se materialice la reinversión, y (ii), se mantenga el derecho a la “exención de empresa familiar” en el IP respecto de estas participaciones.

La normativa de empresa familiar es aplicable a la donación de la nuda propiedad de participaciones sociales en la que el donante mantiene el derecho de usufructo y los derechos de asistencia a la junta y de voto

Consulta Vinculante de la DGT V1168-18 de 8 de mayo de 2018

La DGT manifiesta que una modificación estatutaria dirigida a garantizar que, en caso de usufructo de participaciones sociales, los derechos de asistencia a la junta y voto correspondan al usufructuario, no incide ni supone incumplimiento del requisito para mantener el derecho a la “reducción de empresa familiar” en el ISD en donaciones, siempre y cuando el donante deje de ejercer funciones directivas y de percibir remuneraciones por el desempeño de estas funciones.

La transmisión de la vivienda habitual entre personas que forman parte del grupo de herederos antes del fin del periodo de mantenimiento no supone incumplimiento de los requisitos para aplicar la reducción en el ISD

Consulta Vinculante de la DGT V1309-18 de 18de mayo de 2018

Se plantea el supuesto de dos hermanas que son propietarias a partes iguales de un inmueble recibido por legado de sus padres. Sobre la adquisición se aplicó la reducción de vivienda habitual en el ISD. Una de las hermanas quiere, antes del cumplimiento del periodo de mantenimiento de 10 años, ceder el piso a la otra copropietaria o, como alternativa, al hijo de la misma, y se pregunta sobre si alguno de estos dos hechos ocasionaría la pérdida de la reducción aplicada en el ISD.

Ante este supuesto la DGT, sobre la base de lo dispuesto en la Resolución 2/1999, de 23 de marzo, señala que "la Ley únicamente habla de que la adquisición se mantenga durante los diez años siguientes al fallecimiento, pero no exige el destino de la misma como vivienda habitual del causahabiente". Afirma la DGT que dicho mantenimiento incumbe de hecho a quien o quienes resulten adjudicatarios de la vivienda, aunque la conservación o pérdida del derecho a la reducción en su día practicada alcanzará al grupo de causahabientes llamados a la sucesión de forma indistinta.

En la medida en que las adjudicatarias de la vivienda habitual, que la recibieron por la vía de un legado, pertenecen a ese mismo “grupo”, la transmisión entre ellas no supondrá la pérdida del derecho a la reducción. No obstante, si la transmisión se produce antes del fin del periodo de mantenimiento entre una de las hermanas y el sobrino sí se perderá el derecho a la reducción, ya que aunque éste haya recibido también un legado del causante no forma parte del grupo de herederos.

La percepción de una pensión de jubilación no es obstáculo para el cumplimiento del requisito de realización de funciones directivas, a efectos de la “exención de empresa familiar” en el IP

Consulta vinculante de la DGT V1695-18 de 14de junio de 2018

En la consulta se planeta el acceso a la “exención de empresa familiar” en el IP de acciones o participaciones en una sociedad cuando la persona que supuestamente ejerce las funciones de dirección se encuentra en situación de jubilación.

La DGT afirma que desde la perspectiva del acceso a la exención en el IP no existe incompatibilidad entre la condición de jubilado y el desempeño de funciones directivas siempre que, como es obvio, se cumplan los requisitos de que las remuneraciones por el desempeño de dichas funciones de dirección representen la mayoría del total de los rendimientos empresariales, profesionales y del trabajo personal.

El Tribunal Supremo, en sentencias de 12 de marzo y 10 de junio de 2009, ya declaró que la existencia de pensión de jubilación es cuestión ajena a la normativa tributaria por lo que, si concurren los requisitos legales establecidos para el beneficio tributario, la percepción de la pensión no es obstáculo para la procedencia de la exención.

Asimismo, la DGT confirma que los rendimientos del capital mobiliario que perciba la persona que realiza las funciones de dirección no se tomarán en cuenta a efectos de determinar si se cumple o no dicho requisito.