Newsletter Tributario - Octubre 2019 | Consultas
Impuesto sobre Sociedades
El aprovechamiento de bases imponibles negativas en sociedades adquiridas antes de 2015 estará sometido a los límites de la normativa entonces aplicable
Dirección General de Tributos. Consulta V2178-19, de 14 de agosto de 2019
La Ley del Impuesto sobre Sociedades, vigente hasta los ejercicios iniciados a partir de 1 de enero de 2015 (el Texto Refundido de la Ley del impuesto, aprobado por Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo –TRLIS-), contemplaba diversas restricciones a la compensación de las bases imponibles negativas de entidades en las que se hubiera producido un cambio de control. La actual regulación (Ley 27/2014, de 27 de noviembre –LIS-), aplicable para los ejercicios iniciados a partir del 1 de enero de 2015, regula también diversas restricciones pero con modificaciones respecto al texto anterior. Entre otras, en la LIS se establece que estas restricciones se aplicarán cuando la entidad adquirida realice en los dos años posteriores a la adquisición una actividad diferente o adicional de la realizada antes de la adquisición, que suponga un importe neto de la cifra de negocios superior al 50% del importe medio de la cifra de negocios de los dos años anteriores. Este supuesto no estaba regulado en el TRLIS.
En esta consulta se analiza el caso de una entidad que adquirió en 2014 (es decir, cuando estaba en vigor el TRLIS) el control de otra entidad con bases imponibles negativas pendientes de compensación, que se habían generado entre 1997 y 2013. Tras la adquisición, los nuevos socios modificaron la actividad de la sociedad.
La DGT concluye que, en la medida en que la adquisición de la participación mayoritaria del capital de la sociedad con pérdidas se produjo antes de la entrada en vigor de la LIS, la limitación aplicable a la compensación de bases imponibles negativas será la vigente en el momento de la adquisición, esto es, la regulada en el artículo 25.2 del TRLIS. Por lo tanto, no aplicará la nueva regla relativa al cambio de actividad.
Impuesto sobre Sociedades
La pérdida derivada de la venta de un crédito no está afectada por la limitación a la deducibilidad de los gastos financieros
Dirección General de Tributos. Consulta V2133-19, de 13 de agosto de 2019
Una compañía transmite un crédito a una entidad no vinculada al descuento. Por la diferencia entre la contraprestación recibida y el valor en libros del crédito cedido se registra una pérdida contable de carácter financiero. La compañía plantea a la DGT si esta pérdida financiera está afectada por el límite general de la Ley del Impuesto sobre Sociedades a la deducibilidad de los gastos financieros.
Según la DGT, esta pérdida no está afectada por ese límite porque no deriva de deudas de la propia entidad.
Impuesto sobre Sociedades
La reserva de capitalización se computa a efectos del cálculo del incremento de los fondos propios
Dirección General de Tributos. Consulta V1854-19, de 16 de julio de 2019
Los sujetos pasivos del Impuesto sobre Sociedades pueden disfrutar de una reducción en la base imponible del 10% del incremento de sus fondos propios siempre que, entre otros requisitos, se dote una reserva por el importe de la reducción. A efectos de determinar el incremento de los fondos propios no se computarán, según la ley del impuesto, las reservas de carácter legal o estatutario.
Con base en esta excepción, la DGT ha interpretado en el pasado que dentro del concepto de reserva legal se deben incluir todas aquellas reservas cuya dotación venga impuesta por algún precepto legal y no exclusivamente la reserva legal regulada en la normativa mercantil.
No obstante, la DGT concluye en esta consulta que una interpretación razonable de la norma lleva a considerar que la propia reserva de capitalización no debería tener tal calificación de reserva legal, por lo que se podrá entender que forma parte de los fondos propios al inicio o al cierre del ejercicio.
Impuesto sobre Sociedades e Impuesto sobre la Renta de No residentes-Convenio con Malasia
Los pagos por servicios técnicos tributan como cánones si se prestan materialmente en España
Dirección General de Tributos. Consulta V2223-19, de 19 de agosto de 2019
Un grupo internacional ha centralizado en una entidad radicada en Malasia la prestación de determinados servicios contables y financieros, entre cuyos destinatarios se encuentra una filial española del grupo. La prestación del servicio se realiza materialmente en las instalaciones de Malasia.
Conforme al artículo 12 del Convenio suscrito entre España y Malasia, los pagos por servicios técnicos (entre los que se incluyen los servicios de gestión o consultoría) podrán estar sujetos a tributación, como cánones, en el Estado del que procedan. A estos efectos, se considerará que los servicios técnicos proceden de un Estado cuando los servicios se presten en ese Estado.
Con base en estos preceptos, la DGT concluye lo siguiente:
- Los servicios contables o financieros se pueden entender incluidos en el concepto de “servicios técnicos”.
- En el caso analizado, como los servicios no se prestan materialmente en España, no pueden ser sometidos a imposición en este estado.
IRPF
Los intereses pendientes de deducción por la financiación de un inmueble arrendado no se pueden aprovechar en la determinación del rendimiento derivado del arrendamiento de otros inmuebles
Dirección General de Tributos. Consulta V1698-19, de 9 de julio de 2019
La consultante tenía un inmueble que había adquirido con financiación ajena. Como lo tenía arrendado, en la determinación de sus rendimientos del capital inmobiliario tenía en cuenta los intereses derivados de esa financiación como gastos deducibles. No obstante, en algunos ejercicios resultó un rendimiento negativo que no pudo aprovechar íntegramente, quedando cuantías a deducir en los cuatro ejercicios siguientes. En el momento de la venta posterior del inmueble tenía aún pendiente de aprovechamiento una parte de esos gastos financieros no deducidos de forma efectiva. Se plantea la posibilidad de considerar los intereses pendientes de aprovechamiento como gastos deducibles de los rendimientos derivados del arrendamiento de otros inmuebles.
La DGT contesta de forma negativa porque entiende que en el cálculo de los rendimientos del capital inmobiliario hay que ir “inmueble a inmueble”.
IRPF
El gasto de cotización a autónomos es deducible aunque el cargo de administrador no sea retribuido
Dirección General de Tributos. Consulta V1783-19, de 11 de julio de 2019
La consultante es consejera delegada y accionista con más del 25% de las acciones de una sociedad inactiva, que no percibe rendimientos de la entidad. No obstante, la normativa reguladora de la Seguridad Social le obliga a cotizar por el régimen de autónomos por el desempeño del cargo de consejero o administrador.
Según la DGT, estas cotizaciones tendrán la consideración de gasto deducible para la determinación de su rendimiento neto del trabajo, incluso generando rendimientos del trabajo negativos si no se obtienen otros rendimientos de este tipo de otros empleadores que superen las cuotas abonadas.
IRPF
El plazo de un año para deducir un crédito vencido y no cobrado computa desde la presentación de la demanda de ejecución
Dirección General de Tributos. Consulta V2211-19, de 19 de agosto de 2019
La normativa del IRPF permite computar la pérdida patrimonial derivada de créditos vencidos y no cobrados cuando, entre otras circunstancias, se cumpla el plazo de un año desde el inicio de un procedimiento judicial distinto de los de concurso que tenga por objeto la ejecución del crédito sin que este haya sido satisfecho.
Según la DGT, el cómputo del plazo del año se iniciará en el momento de la presentación de la demanda de ejecución, siempre que esta sea admitida.
Por otra parte, al no derivar la pérdida de la transmisión de elementos patrimoniales, se integrará en la base imponible general.
IRPF
Los gastos de administración y custodia de participaciones y acciones en instituciones de inversión colectiva son deducibles
Dirección General de Tributos. Consulta V2117-19, de 12 de agosto de 2019
Se pregunta sobre la deducibilidad de los gastos de administración y custodia de participaciones y acciones en instituciones de inversión colectiva nacionales y extranjeras.
La DGT concluye que, en la medida en que las acciones o participaciones en este tipo de instituciones tengan la consideración de valores negociables, los gastos de administración y custodia (depósito) de dichas acciones o participaciones cargados al cliente por la entidad comercializadora serán deducibles del rendimiento del capital mobiliario, siempre que se ajusten a los criterios establecidos para su exigibilidad por la Comisión Nacional del Mercado de Valores.
IRPF
La aportación o capitalización de un crédito a una sociedad con la intención de proceder inmediatamente a su liquidación podría ser calificada como liberalidad
Dirección General de Tributos. Consulta V1824-19, de 15 de julio de 2019
Se analiza el caso de una persona física con un crédito frente a una sociedad inactiva de la que es socio, que se plantea renunciar a ese crédito o bien proceder a su capitalización. Se pregunta por el tratamiento de estas operaciones en el IRPF. La DGT realiza el siguiente análisis:
- Recuerda en primer lugar que, por aplicación del artículo 14.2.k) de la Ley del IRPF (aplicable desde el 1 de enero de 2015), las pérdidas derivadas de créditos vencidos y no cobrados se podrán imputar al período en el que (i) adquiera eficacia una quita establecida en un acuerdo de refinanciación judicialmente homologable, (ii) adquiera eficacia un convenio que acuerde una quita del crédito cuando el deudor esté en concurso, o, finalmente, (iii) se cumpla el plazo de un año desde el inicio de un procedimiento judicial distinto de los de concurso de acreedores que tenga por objeto la ejecución del crédito sin que este haya sido satisfecho. Esta última circunstancia solo se tendrá en cuenta si el plazo de un año finaliza a partir del 1 de enero de 2015.
Por lo tanto, si se cumple uno de los requisitos anteriores, se podrá acreditar (como se concluye en una consulta comentada más arriba) una pérdida en la base imponible general del impuesto.
- Por el contrario, si en lugar de acreditar esa pérdida, se condona el crédito o se capitaliza, no se producirá renta alguna, sino un incremento del valor de adquisición de la inversión a efectos de futuras transmisiones de las participaciones sociales.
Si tras la condonación del crédito o su capitalización se liquida la sociedad, teóricamente se generará una pérdida a integrar en la base imponible del ahorro. Es decir, se estará convirtiendo una pérdida de la base imponible general (por incobrabilidad del crédito) en una pérdida de la base imponible especial (por liquidación de la entidad a la que previamente se ha aportado el crédito o se le ha condonado). Ambos tipos de pérdidas (de la base imponible general y de la base imponible del ahorro) tienen distintos regímenes de integración y compensación.
- Dado que ello puede suponer una ventaja fiscal, la DGT recuerda que, si se comprueba que la renuncia al crédito o su capitalización son muy cercanas a la liquidación de la entidad, se podría entender que se han realizado con el fin de generar una ventaja fiscal y la operación podría ser regularizada conforme a las reglas de la Ley General Tributaria relativas a los negocios anómalos (conflicto en la aplicación de la norma tributaria o simulación).
A estos efectos, recuerda la DGT que el tratamiento de las aportaciones de socios para fortalecer la situación patrimonial, consistente en su tratamiento como inversión y no como liberalidad, se fundamenta en su consideración como inversión y no como entrega a fondo perdido, lo que es incompatible con una aportación esencialmente no recuperable si la intención es liquidar la sociedad inmediatamente.
IRPF
Se puede volver a solicitar el régimen de impatriados si con el primer desplazamiento a España no se llega a adquirir la residencia fiscal
Dirección General de Tributos. Consulta V2201-19, de 16 de agosto de 2019
El consultante se trasladó a España en noviembre de 2017. Comunicó su opción por la aplicación del régimen de impatriados. No obstante, en junio de 2018 fue trasladado a otro país, por lo que no llegó a adquirir la condición de residente en España (tanto en 2017 como en 2018 estuvo en España menos de 183 días al año y no se cumplían los demás requisitos para ser considerado residente en este territorio).
De acuerdo con ello, la DGT concluye lo siguiente:
- Tanto en 2017 como en 2018 el sujeto debió tributar en España como no residente, sin que le fuera de aplicación el régimen especial de impatriados.
- Si en un momento futuro adquiere su residencia fiscal en España como consecuencia de un nuevo desplazamiento a territorio español, podrá optar de nuevo por el régimen especial de impatriados, dado que este nunca ha sido aplicado y se cumple el requisito de no residencia en España en los diez años anteriores.
Impuesto sobre Construcciones, Instalaciones y Obras
No se adquiere la condición de sujeto pasivo del ICIO si el adquirente de los activos no se subroga en todos los derechos y obligaciones del transmitente
Dirección General de Tributos. Consulta V1841-19, de 15 de julio
El Impuesto sobre Construcciones, Instalaciones y Obras (ICIO) se declara mediante (i) una autoliquidación provisional que ha de partir del presupuesto inicial de la obra, y (ii) una autoliquidación final, en la que se tiene en cuenta el coste definitivo de la obra.
El caso analizado en esta consulta se refiere a una entidad que va a adquirir unos activos de una sociedad en liquidación, entre los cuales se encuentra una licencia de obra mayor derivada de una promoción de viviendas inacabada por la que en su momento se presentó la autoliquidación provisional. El adquirente plantea si puede solicitar la devolución que se pudiera derivar de la liquidación definitiva del ICIO, en su caso.
La DGT aclara que únicamente se adquiere la condición de sujeto pasivo del ICIO en aquellos casos en los que el adquirente se subroga en todos los derechos y obligaciones del transmitente, tal y como ocurre, por ejemplo, en una fusión entre dos sociedades. En el supuesto consultado, la devolución que en su caso se pudiera derivar de la liquidación definitiva del impuesto no podrá ser solicitada, por tanto, por la entidad adquirente de los activos, porque la operación de adquisición no supone jurídicamente ese tipo de subrogación.
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