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Impuesto sobre Sociedades. - La tributación derivada de los errores contables se debe producir en el ejercicio en que se detecte el error

Tribunal Económico-Administrativo Central. Resolución de 26 de enero de 2021

En esta resolución, el TEAC concluye lo siguiente:

1. Que, cuando se aprecian errores contables en un ejercicio posterior a la formulación de las cuentas anuales, el error se debe subsanar en ese ejercicio posterior.
2. Que, en consecuencia, no procede la modificación del resultado contable del ejercicio en que se produjo el error, por lo que la base imponible del Impuesto sobre Sociedades determinada a partir de dicho resultado tampoco se debe modificar. Es en el ejercicio posterior, en el que se detecta el error, en el que el mayor o menor gasto o ingreso afectará a la determinación de la base imponible.

 

Impuesto sobre Sociedades. - A efectos del cálculo de la variación de fondos propios para la reserva de capitalización, se debe excluir el dividendo a cuenta

Tribunal Económico-Administrativo Regional de Cantabria. Resolución de 30 de septiembre de 2020

Una entidad distribuyó un dividendo a cuenta del resultado del propio ejercicio. Contablemente, este dividendo se incluyó en los fondos propios de la entidad con signo negativo. Para el cálculo de la reducción por reserva de capitalización, la entidad excluyó dicho dividendo a cuenta del cómputo de los fondos propios.

Según la Ley del Impuesto sobre Sociedades, la reducción por reserva de capitalización asciende al 10% del incremento de los fondos propios. Este incremento se determina por la diferencia positiva entre los fondos propios al cierre del ejercicio (sin incluir los resultados de dicho ejercicio), y los fondos propios al inicio del ejercicio (sin incluir los resultados del ejercicio anterior).

Con base en lo anterior, el TEAR de Cantabria confirma el cálculo realizado por la entidad. Advierte el tribunal que si los fondos propios se minoraran en el importe del dividendo a cuenta (como pretendía la Administración), se estaría descontando por partida doble dicho dividendo, dado que este dividendo es “a cuenta” del resultado del propio ejercicio.

 

Impuesto sobre Sociedades. - No existen límites cuantitativos ni temporales para aplicar la deducción por reversión de la amortización no deducida en 2013 y 2014

Tribunal Económico-Administrativo Regional de Valencia. Resolución de 30 de julio de 2020

En los ejercicios 2013 y 2014, la deducibilidad de la amortización del inmovilizado material e intangible y de las inversiones inmobiliarias estaba limitada, con carácter general, al 70% de la amortización contable. A partir de 2015, la parte no deducida en los dos ejercicios anteriores se podía empezar a recuperar. No obstante, como el tipo de gravamen en 2013 y 2014 era del 30%, pero se redujo al 28% en 2015 y al 25% desde 2016, la norma permite aplicar una deducción del 5% (2% en 2015) de las cantidades revertidas anualmente.

En esta resolución se analiza el caso de una entidad que solicitó la rectificación de su autoliquidación de 2015, porque olvidó acreditar la referida deducción. Tras la rectificación, la deducción quedó pendiente de aplicación para ejercicios futuros. En la autoliquidación de 2016, la entidad aplicó, además de la deducción por reversión del ejercicio 2015 pendiente de aplicación, la deducción del propio ejercicio 2016.

En un procedimiento de gestión, la Administración concluyó que la deducción de un año en concreto no podía exceder del 2% (2015) o el 5% (desde 2016) de las cantidades integradas en base imponible en el año en cuestión, por reversión de las referidas medidas temporales. Es decir, en un año no se pueden acumular la deducción del propio año y la de años anteriores.

Frente a ello, el TEAR de Valencia da la razón a la compañía con base en lo establecido en el apartado 3 de la disposición transitoria 37ª de la ley, según el cual “las cantidades no deducidas por insuficiencia de cuota íntegra podrán deducirse en períodos impositivos siguientes”. Añade el tribunal que, en caso contrario, nunca existiría la posibilidad de deducir de la cuota importes pendientes de ejercicios anteriores.

 

IVA. - El plazo para solicitar la devolución de no establecidos comienza con la expedición de la factura que habilite para ejercitar el derecho a deducción

Tribunal Económico-Administrativo Central. Resolución de 19 de noviembre de 2020

La Administración denegó el derecho a la devolución de IVA instada a través del procedimiento para no establecidos previsto en el artículo 119 bis de la ley del impuesto. Entendía la Administración que la entidad había rectificado las facturas con el fin de soslayar el plazo máximo legalmente establecido para solicitar la devolución.

El TEAC afirma en esta resolución lo siguiente:

1. El plazo para solicitar la devolución de no establecidos es un plazo de caducidad que da comienzo cuando efectivamente se soporta el impuesto, es decir, cuando se recibe la correspondiente factura.
2. Cuando la factura original incurra en vicios tales que no permitan ejercer el derecho a la deducción, la cuota no se entiende soportada y, consecuentemente, no comienza el referido plazo de caducidad para solicitar la devolución, hasta que no se reciba la factura rectificativa que permita ejercer el derecho a la deducción.
3. No obstante, cuando la factura original permita ejercer el derecho a la deducción, la cuota se debe entender soportada con la recepción de dicha factura. En tal caso, la rectificación posterior de la factura no resulta relevante.
              
   En el caso analizado, el tribunal entiende que las facturas rectificativas presentadas por la reclamante (en las que únicamente se ampliaba la descripción de los servicios) carecerían de relevancia a efectos del cómputo del referido plazo de caducidad, en la medida en que las facturas originales sí permitían ejercer el derecho a la deducción. 

 

IVA. - La modificación de la base imponible en los casos de concurso del destinatario resulta de aplicación cuando no existe vinculación entre las partes

Tribunal Económico-Administrativo Central. Resolución de 25 de enero de 2021

Una entidad modificó la base imponible de conformidad con lo previsto en el artículo 80.Tres de la Ley del IVA para los casos en los que el destinatario de las operaciones ha sido declarado en concurso. Ambas entidades (la que realizó la operación y el destinatario) habían estado participadas por el mismo socio en más de un 25%, pero, antes de realizar la operación, el socio único se había desprendido de su participación en la entidad destinataria. No obstante, en el momento de realizar la operación, la transmisión aún no había sido inscrita en el Registro Mercantil.

En el ámbito de un procedimiento de comprobación limitada, la Administración entendió que no procedía la modificación de la base imponible porque, en su opinión, existía vinculación entre ambas entidades.

El TEAC, sin embargo, concluye que no existía tal vinculación porque, cuando se realizó la operación, se habían transmitido las participaciones que otorgaban al socio único de la reclamante una participación del 25% sobre la entidad destinataria de las operaciones. Según el tribunal, la falta de inscripción de la transmisión de las participaciones en el Registro Mercantil no obsta a esta conclusión.

 

IVA. - Corresponde al contribuyente acreditar que sus adquisiciones intracomunitarias han tributado en el Estado miembro de llegada para evitar la aplicación de la regla antifraude

Tribunal Económico-Administrativo Central. Resolución de 25 de enero de 2021

Una entidad española adquiría vehículos usados en otro Estado miembro de la Unión Europea (UE), comunicando a sus proveedores el NIF-IVA suministrado por la Administración tributaria española. No obstante, los referidos vehículos eran transportados a un tercer Estado miembro de la UE, en el que los vehículos adquiridos eran entregados a particulares. En el marco de un procedimiento de comprobación, la Administración entendió que las referidas adquisiciones debían quedar sujetas en España en virtud del artículo 71.Dos de la Ley del IVA, siendo las cuotas autorrepercutidas no deducibles porque los vehículos no habían sido destinados a la realización, en el territorio de aplicación del impuesto, de operaciones que otorguen el derecho a la deducción.

El TEAC confirma esta conclusión. Según el tribunal, se consideran realizadas en el territorio de aplicación del impuesto las adquisiciones intracomunitarias para las que el adquirente haya comunicado al vendedor un NIF-IVA español, que no hayan sido gravadas en el Estado miembro de llegada de la expedición o del transporte, correspondiendo a la entidad probar que las adquisiciones han tributado en el Estado miembro de llegada para evitar la aplicación de esta regla antifraude.

Recuerda el tribunal que el sujeto pasivo no tiene derecho a deducir las cuotas soportadas por estas adquisiciones, porque los bienes no se introducen en España y, por tanto, no se destinan a las necesidades de las operaciones gravadas.

Además, de la jurisprudencia comunitaria se desprende que, si se admitiera la deducción de estas cuotas en el Estado miembro de identificación, se perdería todo incentivo para declarar la adquisición intracomunitaria en el Estado miembro de llegada del transporte, es decir, en el Estado miembro de consumo final.

 

IVA. - Los descuentos concedidos a los concesionarios en la venta de automóviles financiados, sufragados por la entidad financiera, no minoran la base imponible de dicha venta

Tribunal Económico-Administrativo Central. Resolución de 21 de octubre de 2020

La entidad reclamante, cuya actividad consistía en la venta de vehículos a una red de concesionarios, realizaba campañas comerciales para incentivar las ventas. En el marco de dichas campañas, se ofrecían descuentos en el precio final del vehículo si el cliente financiaba la adquisición del vehículo con la financiera del grupo. Los descuentos eran asumidos en parte por la entidad reclamante y en parte por la entidad financiera.

Los descuentos se instrumentaban de la siguiente manera:

1. La entidad emitía facturas rectificativas a los clientes, en las que incluía la totalidad de los descuentos, es decir, los asumidos por la propia entidad y los asumidos por la financiera.
2. Por otro lado, la entidad emitía otra factura a la financiera, en concepto de mediación en la realización de operaciones financieras, por un importe equivalente al descuento que era asumido por dicha entidad financiera.

La Administración entendió que los descuentos concedidos por la entidad financiera forman parte de la contraprestación de la venta de vehículos. Es decir, no procede minorar la base imponible de las ventas en el importe de estos descuentos.

El TEAC confirma que los referidos descuentos no deben minorar la base imponible de la venta de los vehículos, al ser asumidos por un tercero. Afirma el tribunal, en este sentido, que el importe obtenido por la entidad reclamante (que es la que vende los vehículos) es el mismo tanto cuando se suscribe la operación de financiación como cuando no es así.

 

Principio de confianza legítima. - No se puede aplicar un cambio de criterio que perjudique a los contribuyentes de forma retroactiva

Tribunal Económico-Administrativo Central. Resolución de 11 de junio de 2020

Una entidad acogió una operación de escisión parcial al régimen de neutralidad. Dicho acogimiento se realizó a la vista de la contestación de la DGT a una consulta formulada por la propia entidad, en la que se había interpretado el concepto de rama de actividad conforme al criterio administrativo vigente en ese momento. La Inspección, sin embargo, rechazó la aplicación del régimen especial sobre la base de posteriores resoluciones del TEAC y sentencias del Tribunal Supremo, que concluían de otra forma en relación con el referido concepto de rama de actividad.

Con base en la protección que otorgan al contribuyente la seguridad jurídica y el principio de confianza legítima y en línea con previos pronunciamientos tanto de la Audiencia Nacional como del Tribunal Supremo, el TEAC concluye que se deben respetar las decisiones del contribuyente que estén sustentadas en la interpretación de la DGT o de la AEAT existente cuando tomó dichas decisiones.

De este modo, si el Tribunal Supremo o el TEAC modifican un criterio anterior, este cambio de criterio vincula a toda la Administración solo desde que se produce dicho cambio de criterio, sin que se puedan regularizar situaciones anteriores en las que los obligados tributarios aplicaron un criterio administrativo.

En cualquier caso, mediante Auto del Tribunal Supremo de 17 de diciembre de 2020, se ha admitido a trámite un recurso de casación en el que se analizará de nuevo esta cuestión.

 

Notificaciones electrónicas. - Desde la entrada en vigor de la Ley 39/2015, la AEAT no está obligada a notificar la inclusión en el sistema de dirección electrónica habilitada a las entidades obligadas a relacionarse por medios electrónicos con las administraciones públicas

Tribunal Económico-Administrativo Central. Resolución de 25 de enero de 2021

La Administración depositó una comunicación de inicio de un procedimiento de comprobación limitada en la dirección electrónica habilitada de una persona jurídica. Como esta no accedió a su contenido en diez días naturales, la notificación se entendió efectuada. Lo mismo ocurrió con el acuerdo de inicio de expediente sancionador y, posteriormente, con el acuerdo de imposición de sanción.

El TEAR de Aragón estimó, como defendía la compañía, que las notificaciones desatendidas fueron defectuosas, dado que la AEAT no acreditó que hubiese notificado previamente la inclusión del obligado tributario en el sistema de dirección electrónica habilitada.

El TEAC, sin embargo, concluye que, tras la entrada en vigor de la Ley 39/2015, de 1 de octubre, ya no es exigible la previa notificación de la AEAT de la inclusión en el sistema de dirección electrónica habilitada a las personas jurídicas y entidades sin personalidad jurídica que se deban relacionar con las administraciones públicas a través de medios electrónicos. No obstante, el TEAC matiza que el compromiso de notificar se mantiene, a partir de la entrada en vigor de la Ley 39/2015, respecto de personas físicas que cumplan determinados requisitos.

 

Procedimiento de gestión. - En un procedimiento de comprobación limitada no se puede regularizar la deducibilidad de un deterioro contable porque no se puede examinar la contabilidad

Tribunal Económico-Administrativo Regional de Galicia. Resolución de 16 de septiembre de 2020

Una entidad contabilizó unos activos financieros como “disponibles para la venta” y registró una pérdida por deterioro de valor, que fue deducida en el Impuesto sobre Sociedades. En un procedimiento de comprobación limitada, la Administración entendió que esa pérdida no era deducible. Para alcanzar esta conclusión, la Administración acudió a las cuentas anuales depositadas en el Registro Mercantil.

Frente a ello, el contribuyente alegó que los activos se habían contabilizado como disponibles para la venta por error; y que se trataba, según alegaba, de activos financieros mantenidos para negociar.

El TEAR de Galicia entiende que la carga de la prueba sobre la correcta contabilización recae en el contribuyente. No obstante, recuerda (acudiendo a la doctrina del TEAC) que cuando sea necesario revisar la contabilidad, la Administración debe poner fin al procedimiento de comprobación limitada e iniciar un procedimiento de inspección. Como no se hizo así, el tribunal anula la liquidación recurrida.

 

Procedimiento de gestión. - El alcance del procedimiento establecido en la comunicación de inicio debe ser concreto en relación con los conceptos, impuestos y ejercicios a revisar

Tribunal Económico-Administrativo Regional de Valencia. Resolución de 30 de julio de 2020

La Administración inició un procedimiento de comprobación limitada. El alcance del procedimiento, según la notificación de inicio, consistía en “comprobar las incidencias que se detallan en la motivación de la presente comunicación”.

El TEAR de Valencia entiende que la fijación del alcance de las actuaciones en estos términos equivale a su ausencia u omisión. Según el tribunal, la indeterminación y generalidad con la que se define dicho alcance impide al contribuyente conocer desde el principio las cuestiones sobre las que versa la comprobación y su extensión o amplitud, en relación con cada una de las posibles cuestiones a comprobar, lo que es causa de indefensión.

Conforme a ello, anula el acto administrativo impugnado sin necesidad de entrar a conocer los motivos de fondo.

 

Procedimiento de inspección. - Una liquidación no es nula de pleno derecho, aunque se regularicen cuestiones que exceden del alcance del procedimiento

Tribunal Económico-Administrativo Central. Resolución de 18 de febrero de 2021

Una sociedad fue objeto de un procedimiento de inspección parcial referido al Impuesto sobre Sociedades y al IVA. En las liquidaciones se regularizaron cuestiones que excedían del alcance del procedimiento.

El TEAC concluye lo siguiente:

1. La liquidación es errónea porque se ha emitido sin respetar el alcance incluido en la comunicación de inicio de las actuaciones.
2. No obstante, la liquidación no se ha dictado prescindiendo total y absolutamente del procedimiento legalmente establecido, sino en el marco del procedimiento idóneo (un procedimiento de inspección). Conforme a ello, el error cometido no es determinante de la nulidad de pleno derecho de la liquidación y, por tanto, es subsanable.

De acuerdo con esta conclusión, el TEAC ordena retrotraer las actuaciones para que, de forma motivada, se amplíe el alcance de las actuaciones inspectoras y, en su caso, se emita nueva liquidación conforme a este alcance más amplio.

Este criterio del TEAC es reiterado, porque ya se concluyó en el mismo sentido en su resolución de 22 julio de 2020.

 

Derivación de responsabilidad. - La falta de motivación del acuerdo sancionador impide la derivación de responsabilidad al administrador del deudor principal

Tribunal Económico-Administrativo Regional de Madrid. Resolución de 22 de diciembre de 2020

Tras una regularización administrativa a una entidad, se le impusieron diversas sanciones graves del artículo 191 de la Ley General Tributaria, por entender que había existido ocultación, por omisión de la diligencia exigible para el cálculo correcto de la cuota tributaria. Como motivación de las sanciones, la Administración afirmó que no se apreciaba la existencia de un error involuntario o de una discrepancia de criterios razonable, por lo que se debía entender que concurría el requisito de culpabilidad, al menos a título de simple negligencia.

Como consecuencia de la declaración de fallido de la entidad, se notificó acuerdo de derivación de responsabilidad a su administrador.

El TEAR de Madrid recuerda que el procedimiento de derivación de responsabilidad subsidiaria del artículo 43.1.a) de la Ley General Tributaria exige que concurran dos requisitos:

1. Un requisito objetivo, constituido por la existencia de infracciones tributarias cometidas por el deudor principal.
2. Un requisito subjetivo, constituido por la concurrencia de una conducta cuanto menos negligente del responsable, determinante de la comisión de las infracciones tributarias por la sociedad.

La concurrencia de ambos requisitos debe estar motivada.

El TEAR entiende que, en este caso, el requisito subjetivo no está suficientemente motivado porque la motivación de los acuerdos sancionadores es genérica y estereotipada, dado que no se individualiza la negligencia o culpabilidad en la entidad deudora principal.

Esta falta de motivación de las sanciones de origen hace innecesario valorar el grado de negligencia imputable al administrador en relación a las infracciones cometidas por el deudor principal; y es suficiente por sí misma para anular el acuerdo de declaración de responsabilidad.

 

Procedimiento de recaudación. - El embargo de un bien ganancial por la deuda privativa de uno de los cónyuges se puede suspender mientras se disuelve y liquida la sociedad de gananciales

Tribunal Económico-Administrativo Regional de Madrid. Resolución de 22 de diciembre de 2020

La Administración pretendía el embargo de un bien ganancial para el cobro de la deuda privativa de uno de los cónyuges.

Recibida la diligencia de embargo, el cónyuge deudor solicitó que se sustituyeran los bienes embargados (de la sociedad de gananciales) por la parte del cónyuge deudor en la sociedad conyugal, en los términos del artículo 1373 del Código Civil. Según este artículo “cada cónyuge responde con su patrimonio personal de las deudas propias y, si sus bienes privativos no fueran suficientes para hacerlas efectivas, el acreedor podrá pedir el embargo de bienes gananciales, que será inmediatamente notificado al otro cónyuge y éste podrá exigir que en la traba se sustituyan los bienes comunes por la parte que ostenta el cónyuge deudor en la sociedad conyugal, en cuyo caso el embargo llevará consigo la disolución de aquélla”.

El TEAR de Madrid concluye que la Administración debió suspender la ejecución del embargo de los bienes gananciales. Esta suspensión no implica el alzamiento del embargo, sino solo la paralización de las actuaciones recaudatorias durante el tiempo necesario para la disolución y liquidación ordenada de la sociedad de gananciales. El embargo del bien ganancial se alzará, según el tribunal, cuando se haya sustituido este por los bienes privativos adjudicados al cónyuge deudor mediante resolución judicial firme.

 

Procedimiento sancionador. - La reducción del 25% es aplicable, aunque el pago de la sanción se aplace o fraccione con dispensa de garantía

Tribunal Económico-Administrativo Central. Resolución de 16 de febrero de 2021

En el supuesto analizado se concedió un aplazamiento con dispensa de garantías en relación con determinadas sanciones, porque el obligado tributario carecía de bienes suficientes para garantizar la deuda.

En esta situación, se plantea al TEAC si la reducción del 25% aplicable a las sanciones por pronto pago es compatible con la concesión de un aplazamiento o fraccionamiento en el pago.

Concluye el TEAC que el derecho del contribuyente al aplazamiento no puede impedir su derecho a la reducción de la sanción, pese a que no se haya aportado garantía, siempre que sea en supuestos legalmente eximidos de la aportación de garantía; tanto si esta dispensa deriva de la exoneración de la obligación de aportar garantía por no superar la sanción el importe reglamentario (actualmente, 30.000 euros), como si se acuerda por carecer el obligado al pago de bienes suficientes para garantizar la sanción en los supuestos en que la ejecución de su patrimonio pudiera afectar sustancialmente al mantenimiento de la capacidad productiva y del nivel de empleo de la actividad económica, o se pudieran producir graves quebrantos para los intereses de la Hacienda Pública.

 

Procedimiento de revisión. - Las alegaciones formuladas en el procedimiento abreviado después de la interposición de la reclamación deben ser examinadas por el tribunal, a menos que ya haya dictado la resolución

Tribunal Económico-Administrativo Central. Resolución de 22 de enero de 2021

El procedimiento abreviado en las reclamaciones económico-administrativas exige que, en el escrito de interposición, se formulen las alegaciones.

No obstante, el TEAC concluye que el tribunal debe tener en cuenta las alegaciones formuladas después de haber interpuesto la reclamación, a menos que ya se haya dictado la resolución que pone fin al procedimiento.

Por otro lado, el TEAC analiza si se debe tener por notificado un acto administrativo que ha llegado a conocimiento del interesado tras haber accedido de forma voluntaria a la sede electrónica de la Agencia Tributaria, aun no teniendo este la consideración de sujeto obligado a recibir notificaciones por medios electrónicos; y la respuesta es afirmativa. Según el tribunal, las notificaciones se pueden practicar, bien por medios electrónicos consentidos por el obligado tributario, bien en la sede electrónica de la Administración tributaria competente si el interesado accede voluntariamente, pese a que no esté obligado a recibir las notificaciones por medios electrónicos.